我国工资、薪金个人所得税征税制度通过在不同的环节规定免于征税的项目，大致形成了两类税前扣除项目：一类是生计费用扣除；另一类为项目扣除，主要包括纳税人按照国家规定缴纳的“三险一金”，独生子女补助，差旅费津贴、误餐补助，托儿补助费，执行公务员工资制度未纳入基本工资总额的补助、津贴差额和家属成员的副食品补贴，公益性捐赠。

　　生计费用扣除是工资、薪金税前扣除的最主要内容，也是影响纳税人工资、薪金所得税税基的最主要项目。笔者认为，居民人均消费支出并非是衡量免税额是否合理的唯一标准。由于我国不同城市生活成本相差很大，对偏远地区较高的减除额相对于发达地区而言可能较低，如果减除费用定得偏高，不发达地区税基会变得很小；如果减除费用标准定得偏低，会过于偏离发达地区的基本生活费用。由于税收负担并非由减除费用单独决定，而是由减除费用标准和税率共同决定的，因此考察纳税人的实际负担水平是否合理也是评判减除费用标准是否合适的重要标准。

　　此次个税修正案采用减除费用标准和税率联动的方式，使中低收入纳税人从减除费用标准提高和税率降低两方面获得减税好处，也避免了只单纯提高减除费用标准可能引发的高收入者由于边际税率降低得到更大减税好处的问题。在不考虑税前扣除的“三险一金”的情况下，各收入群体因个税调整而产生的个税实际负担会发生这样的变化：月收入7500元以下的，实际负担率在5%以下。 其中，月收入3500元的实际负担率为0.71%，4000元的1.25%，5000元的2.50%，6000元的3.75%，7000元为4.64%.而月收入7500元以下的纳税人占工薪所得纳税人的比重达到94%.月收入8000元～11000元的，实际负担率在6%～10%之间；月收入11500元～30000元，实际负担率在10%～20%之间，月收入35000元～95000元， 实际负担率在20%～30%之间，收入超过10万元的，实际负担率超过30%.

　　按草案规定办法，纳税人实际税负率发生变化的基本情况为：月收入额为3000元～19000元（不含19000元）的纳税人，在此次个税调整中税负都有所下降；特别是月收入在3000元～13000元之间的群体，税收负担的下降尤为明显，实际负担率在0%～11.73%之间，较调整前下降2.31%～4.67% ；月收入超过19000元的纳税人在此次个税调整中实际税负有所提高。月收入额为2万元～12万元的纳税人，实际负担率提高0.25%～1.35%.

　　其实，按草案规定办法计算，月收入额为13000元～18000元的群体，个税适用的边际税率虽然提高，但由于扣除费用标准从2000元提高到3000元，其实际负担率是下降的。

　　通过上述分析可见，个税按草案调整后，94%的工薪所得纳税人实际负担率都在5%以下，部分群体名义边际税率上升但实际税负下降，只有月收入超过19000元的纳税人，税负有所上升，而该部分纳税人占工薪所得纳税人的比例仅为3%.因此，3000元的扣除标准是合理的。

　　我国自1994年建立统一的个人所得税以来，扣除费用标准已调整3次，而且这3次调整集中在最近5年。虽然随着社会经济发展，个人收入水平、消费支出水平等的变化，减除费用标准也相应作出了调整，但确定机制并未科学化，减除费用标准频繁调整的行政成本过高。将个税减除费用标准指数化，有利于保障民生、有利于提高减除标准制定的科学化水平，有利于减少行政成本，并且技术操作上并无大的障碍，相对于调整免税额的绝对数而言，减除费用标准指数化应是近期个税调整关注的重点。（作者：中央财经大学税务学院教授）